关于税收滞纳金的法律适用分析

01关于滞纳金的相关规定

首先我们梳理一下缴纳滞纳金的相关规定。

02展开分析

我们用排除法来理解第三十二条具体指代情形，从上述规定可以看出：

第五十二条第二款重点指出因为纳税人的计算错误等失误导致未缴或少缴税款应当缴纳滞纳金，但受时效的限制；第三款指出偷税、骗税、抗税的追缴不受时效的限制。

第六十三条是指偷税和扣缴义务人采取偷税一样方式不予缴纳已扣、已收税款的情况，其中偷税的情况包括：“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报”。

第六十四条第二款是指纳税人应当进行纳税申报而不进行纳税申报的情况。

第六十五条是指逃避追缴欠税的情况。

第六十七条是指抗税的情况下。

回到第三十二条，其中的：“纳税人未按照规定期限缴纳税款”到底是指什么呢？是指只要是经过稽查确定后少缴纳的税款吗？显然不是，如果是，就没有必要规定第六十三条、第六十四条、第六十五条、第六十七条。那是否包括纳税人无过错情况下的未缴纳或少缴纳税款吗？我们认为，显然也不包括，否则就没有必要规定第五十二条。而根据第五十二条，举重以明轻：既然有基于纳税人的失误对税款和滞纳金的追征时效只有三年，那么，纳税人没有过错的情况下，就显然不应当征收滞纳金。

上述的规定中，除第三十二条，遗漏了哪一种有过错的应当征收滞纳金的情况呢？答案是：已经进行了纳税申报，但是有能力按时缴纳税款而没有按时缴纳税款；即已经进行了纳税申报，基于纳税人的过错没有按时缴纳税款。倘若纳税人纳税申报后正欲缴纳税款，突然遭遇天灾导致纳税人根本无力按时缴纳税款，也无法去办理减免税申请，很显然不宜适用该条；而如果纳税人尽力缴纳税款，但是确实无力缴纳，并且没有“采取转移或者隐匿财产的手段，妨碍税务机关追缴欠缴的税款”，经过办理特殊困难的情况下的减免税申请，即使未获得批准，我们认为也不宜适用该条；而如果“采取转移或者隐匿财产的手段，妨碍税务机关追缴欠缴的税款”，应当适用第六十五条。

需要说明的是，第三十二条、第五十二条是放在第三章的，应理解为主要是补偿功能，但由于达到了银行同期贷款利息的三倍，很显然同时带有一定的惩戒功能，明显不宜对没有过错的纳税人适用滞纳金条款。

03无过错则无滞纳金

综上，我们认为：对于非因纳税人过错的非恶意取得不合规的发票、凭证，基于实质重于形式的纳税调整、税务稽查案件办理期间（含复议和诉讼期间）均不宜征收滞纳金，否则，既违背法理，也和法律规定相冲突。当然，这些都是有案例作为支撑的。